合并會(huì)計(jì)報(bào)表總結(jié)

合并會(huì)計(jì)報(bào)表主線：

確定合并范圍→調(diào)整→抵消→投資、受資關(guān)系（1筆分錄）→投資收益、凈利潤(rùn)（1筆分錄）→應(yīng)收賬款（3筆分錄）→存貨（3筆分錄）→固定資產(chǎn)（無(wú)形資產(chǎn)）（4筆分錄）→涉及抵消分錄的共12筆主要分錄，這些分錄是固定的，只不過(guò)金額需要根據(jù)具體業(yè)務(wù)確定。如果出現(xiàn)了相關(guān)業(yè)務(wù)，則每筆分錄都想到，沒(méi)有發(fā)生額的不寫(xiě)分錄。

一、合并范圍（以控制為基礎(chǔ)）（控制＋投資）→母公司能夠控制的全部子公司：1.擁有半數(shù)以上表決權(quán)：①直接擁有；②間接擁有；③直接＋間接擁有；

2.半數(shù)以下表決權(quán)：①協(xié)議；②章程；③董事會(huì)多數(shù)成員的任免；④董事會(huì)多數(shù)表決權(quán)；3.潛在表決權(quán)：當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等；

4.不納入合并范圍的四類公司、企業(yè)或單位：①已宣告被清理整頓的原子公司；②已宣告破產(chǎn)的原子公司；③合營(yíng)企業(yè)；④母公司不能控制的其他被投資單位，如聯(lián)營(yíng)企業(yè)。二、調(diào)整分錄

1.對(duì)子公司進(jìn)行分類：

（1）同一控制下企業(yè)合并中的子公司；

調(diào)整事項(xiàng)：會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間按照母公司調(diào)整（一樣的不用調(diào)）。（2）非同一控制下企業(yè)合并的子公司；調(diào)整事項(xiàng)：

Ａ、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間按母公司調(diào)整（一樣的不調(diào)）；

Ｂ、對(duì)子公司的合并報(bào)表日的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，按照購(gòu)買(mǎi)日的子公司的可辨認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。具體內(nèi)容見(jiàn)教材Ｐ142，4.投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，Ｐ143【例7－13】。如果購(gòu)買(mǎi)日子公司的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，則此處不需要調(diào)整，見(jiàn)教材Ｐ407【例19－9】。2.調(diào)整分錄：

對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整成本法下和權(quán)益法下的差異（1）成本法下的賬務(wù)處理

只有一筆分錄，即子公司分紅時(shí)，借：應(yīng)收股利（銀行存款）貸：投資收益一定在貸方，金額為投資日至上年末止子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)的分配額×持股比例

長(zhǎng)期股權(quán)投資（倒擠的，可借可貸）（2）權(quán)益法的賬務(wù)處理三筆分錄，每筆分錄都有“長(zhǎng)期股權(quán)投資”，對(duì)應(yīng)科目取決于子公司所有者權(quán)益的變動(dòng)的原因：

①子公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)或發(fā)生凈虧損，對(duì)應(yīng)科目“投資收益”；②子公司宣告分配現(xiàn)金股利，對(duì)應(yīng)科目“應(yīng)收股利”或銀行存款；

③其他原因?qū)е碌淖庸�司所有者�?quán)益的變動(dòng)，對(duì)應(yīng)科目“資本公積其他資本公積”。把成本法下和權(quán)益法下的差異調(diào)整了，調(diào)整后得出新的長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資收益等。三、抵消分錄：

注意：1、合并會(huì)計(jì)報(bào)表“只調(diào)表不調(diào)賬”，調(diào)的是“表”，而不是“賬”，因?yàn)樵�先母、子公司做的“賬”是不會(huì)變的，這就是為什么我們作連續(xù)合并抵消分錄時(shí)要先沖銷原來(lái)的，還要重新作的原因。2、合并會(huì)計(jì)報(bào)表“合并”的是報(bào)表中的項(xiàng)目，而不是會(huì)計(jì)科目。合并會(huì)計(jì)報(bào)表“合并”的是報(bào)表中的項(xiàng)目，而不是會(huì)計(jì)科目，指的是在做合并報(bào)表時(shí)你僅僅抵消涉及報(bào)表中的科目就行，而不是全部科目。

五個(gè)方面，抵消分錄涉及的科目是定死的，根據(jù)不同情況會(huì)取數(shù)即可。（一）投資與受資的抵消一個(gè)分錄，每年都做此分錄：借：股本（子公司100％抵消）資本公積（子公司100％抵消）盈余公積（子公司100％抵消）

未分配利潤(rùn)年末數(shù)（子公司的100％抵消）商譽(yù)（倒擠的，借方差額）

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（權(quán)益法調(diào)整后的金額）

少數(shù)股東權(quán)益（計(jì)算的結(jié)果：子公司的所有者權(quán)益×少數(shù)股東持股比例）

營(yíng)業(yè)外收入（倒擠的，貸方差額，首次編制合并報(bào)表時(shí)用營(yíng)業(yè)外收入，連續(xù)編制的次年用“未分配利潤(rùn)年初數(shù)”）

（二）投資收益與凈利潤(rùn)的抵消每年只涉及這一個(gè)分錄，每年都做：

借：投資收益（母公司當(dāng)年的投資收益＝子公司當(dāng)年的凈利潤(rùn)×持股比例）少數(shù)股東損益（當(dāng)年少數(shù)股東損益＝子公司當(dāng)年的凈利潤(rùn)×持股比例）未分配利潤(rùn)年初（子公司的）

貸：本年利潤(rùn)分配提取盈余公積（子公司的）本年利潤(rùn)分配應(yīng)付股利（子公司的）未分配利潤(rùn)年末（子公司的）

簡(jiǎn)單理解：這個(gè)抵消分錄是母公司的“投資收益”與子公司的“凈利潤(rùn)”的抵消。子公司的年初未分配利潤(rùn)＋當(dāng)年的凈利潤(rùn)＝當(dāng)年提取的盈余公積＋應(yīng)付股利＋年未分配利潤(rùn)→凈利潤(rùn)＝當(dāng)年提取的盈余公積＋應(yīng)付股利＋年未分配利潤(rùn)－年初未分配利潤(rùn)，凈利潤(rùn)有兩個(gè)去向，一個(gè)是母公司的“投資收益”，一個(gè)是少數(shù)股東損益，抵消時(shí)：借：投資收益少數(shù)股東損益貸：凈利潤(rùn)

將凈利潤(rùn)用上述公式分解后得出上述抵消分錄。

（三）債權(quán)與債務(wù)的抵消

基本上是三個(gè)分錄，最典型的是內(nèi)部應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款的抵消①抵消內(nèi)部債權(quán)債務(wù)（不含壞賬準(zhǔn)備的）借：應(yīng)付賬款（應(yīng)付票據(jù)）貸：應(yīng)收賬款（應(yīng)收票據(jù)）此外可能還有以下簡(jiǎn)單抵消分錄：借：應(yīng)付債券

貸：持有至到期投資

投資收益（倒擠的，從二級(jí)市場(chǎng)買(mǎi)的）借：投資收益

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（內(nèi)部利息收入或投資收益和利息費(fèi)用的抵消）借：預(yù)收賬款貸：預(yù)付賬款

如果有內(nèi)部債權(quán)債務(wù)，上面的分錄每年都做。

內(nèi)部的債權(quán)債務(wù)不存在“壞賬準(zhǔn)備”問(wèn)題，如有壞賬準(zhǔn)備，做如下抵消分錄：②找到上年末內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備

借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備（前期內(nèi)部債權(quán)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備）貸：未分配利潤(rùn)年初

③當(dāng)年新發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)的壞賬準(zhǔn)備（計(jì)提或沖回）借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備（當(dāng)期新發(fā)生的）貸：資產(chǎn)減值損失（或相反分錄）

（四）收入、成本與存貨的抵消三個(gè)分錄，

①抵消當(dāng)年的內(nèi)部收入、成本（假設(shè)全銷）借：營(yíng)業(yè)收入

貸：營(yíng)業(yè)成本（當(dāng)年的內(nèi)部結(jié)算價(jià)）

②購(gòu)貨方上年末存貨中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部毛利

借：未分配利潤(rùn)年初（購(gòu)貨方上期末內(nèi)部存貨余額×銷貨方上期毛利率）

貸：營(yíng)業(yè)成本（假設(shè)上年末內(nèi)部存貨在本年全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，則上期末的存貨進(jìn)入了“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目）

③調(diào)整期末存貨中未實(shí)現(xiàn)的毛利借：營(yíng)業(yè)成本

貸：存貨（購(gòu)貨方期末剩余內(nèi)部存貨可能包括兩個(gè)部分，一部分來(lái)自于上期末存貨的剩余，一部分來(lái)自于本期末存貨的剩余，一起抵消。購(gòu)貨方期末存貨中未實(shí)現(xiàn)的毛利＝上年末購(gòu)貨方剩余的存貨余額×上年的銷貨方內(nèi)部毛利率＋本年末購(gòu)貨方剩余的存貨×本年的銷貨方毛利率）

（五）收入、成本與固定資產(chǎn)的抵消

四筆分錄，每筆分錄都想到，沒(méi)有發(fā)生額不寫(xiě)①將期初固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部毛利抵消借：未分配利潤(rùn)年初

貸：固定資產(chǎn)原價(jià)（期初固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部毛利）②抵消期初多提的折舊借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

貸：未分配利潤(rùn)年初（期初累計(jì)多提的折舊）③本期購(gòu)入的固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部毛利抵消

借：營(yíng)業(yè)收入（內(nèi)部結(jié)算價(jià)，本年發(fā)生的，不含增值稅等，增值稅等是實(shí)際要計(jì)入固定資產(chǎn)原價(jià)的部分，不能抵消）

貸：營(yíng)業(yè)成本（內(nèi)部銷售成本）

固定資產(chǎn)原價(jià)（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部毛利，倒擠的，可借可貸）④抵消本期多提的折舊借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

貸：管理費(fèi)用（固定資產(chǎn)原價(jià)中未實(shí)現(xiàn)毛利部分本期多計(jì)提的折舊）

友情提醒：相關(guān)例題，可以參考教材連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)的例題，希望通過(guò)掌握以上內(nèi)容，合并報(bào)表的大題能夠拿分90％以上。

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《合并會(huì)計(jì)報(bào)表》總結(jié)

合并會(huì)計(jì)報(bào)表是歷年來(lái)考試的重點(diǎn)章，幾乎每年必出大題，大部分情況下為綜合題，有時(shí)是計(jì)算分析題。特別容易與長(zhǎng)期投資等結(jié)合形成綜合題。重點(diǎn)、難點(diǎn)

合并范圍有質(zhì)和量?jī)蓚�(gè)標(biāo)準(zhǔn)

（1）量的標(biāo)準(zhǔn)：母公司擁有其50%以上（50%本身不行）的股權(quán)，可以是直接擁有、間接擁有、直接加間接擁有；如A為母公司，擁有B公司70%的股權(quán)；B公司擁有C公司21%的股權(quán)；A公司直接擁有C公司30%的股權(quán)。則C公司應(yīng)該列入合并范圍：因?yàn)樵跊Q定C公司經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)政策的會(huì)議上，A公司直接擁有30%的表決權(quán)，而通過(guò)B公司又擁有21%的表決權(quán)（B公司派出的人必定服從A公司的意志），從而在會(huì)議上控制了51%的表決權(quán)。（2）質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)：被母公司控制的其他被投資企業(yè)，強(qiáng)調(diào)—控制‖，有四種表現(xiàn)形式。無(wú)論是量的標(biāo)準(zhǔn)還是質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，其實(shí)質(zhì)都是—控制‖。只有—控制‖才能將資產(chǎn)合并進(jìn)來(lái)(因?yàn)橘Y產(chǎn)是企業(yè)擁有和控制的經(jīng)濟(jì)資源)。正因?yàn)槿绱�，�?duì)那些表面上是企業(yè)的子公司，但實(shí)際上沒(méi)有控制權(quán)的企業(yè)，就不能合并進(jìn)來(lái)（書(shū)中羅列的6種情況）。如果合并進(jìn)來(lái)，合并后的資產(chǎn)就夸大了，就會(huì)誤導(dǎo)會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者。1．關(guān)于合并報(bào)表的前期準(zhǔn)備事項(xiàng)

（1）統(tǒng)一報(bào)表時(shí)點(diǎn)：因?yàn)椴煌瑫r(shí)點(diǎn)的報(bào)表不能匯總；

（2）統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策：會(huì)計(jì)政策包括具體原則和具體方法，不同的會(huì)計(jì)政策將產(chǎn)生不同的信息。在母子公司內(nèi)會(huì)計(jì)政策應(yīng)該一致，會(huì)計(jì)信息才有一致性，才是可匯總的和可理解的；（3）對(duì)子公司股權(quán)投資采用權(quán)益法核算：因?yàn)橹挥胁捎脵?quán)益法核算，才能順利抵銷有關(guān)項(xiàng)目；

（4）外幣報(bào)表折算：如果子公司報(bào)送的是外幣報(bào)表，不折算成人民幣報(bào)表是不能匯總的。2．合并報(bào)表編制原則

（1）以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)編制：直接通過(guò)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表相加得出匯總數(shù)后，抵銷重復(fù)因素，得到合并數(shù)；每年編制都是如此。這一點(diǎn)，在理解連續(xù)編制時(shí)尤為重要。

（2）一體性原則：在編制合并報(bào)表時(shí)，必須將母子公司理解為一個(gè)整體，這樣內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷、內(nèi)部銷售收入的抵銷就好理解了。這一原則是理解合并抵銷分錄的關(guān)鍵。（3）重要性原則：合并報(bào)表并不是反映某一會(huì)計(jì)主體的具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程，而是反映母子公司所組成的企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的信息，對(duì)于不重要的信息，即使不抵銷，也不會(huì)誤導(dǎo)會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者。因此，在編制合并報(bào)表時(shí)，特別強(qiáng)調(diào)重要性原則的運(yùn)用。3．合并報(bào)表編制程序

（1）編制合并工作底稿：將利潤(rùn)表、利潤(rùn)分配表、資產(chǎn)負(fù)債表放到一個(gè)工作底稿中，可以互相平衡。要注意三點(diǎn)：按照利潤(rùn)表、利潤(rùn)分配表再到資產(chǎn)負(fù)債表的順序排列是有道理的，因?yàn)樵谀杲K編表時(shí)，就是按照這一順序進(jìn)行的；在子公司多于一個(gè)時(shí)，最好單列子公司匯總表，這樣合并底稿清晰，有利于抵銷；實(shí)際工作中用電子版自動(dòng)平衡，工作效率高。（2）計(jì)算出母子公司個(gè)別報(bào)表的匯總數(shù)。

（3）編制抵銷分錄，這是最關(guān)鍵的一步，要將重要的重復(fù)因素都抵銷。

（4）過(guò)入抵銷分錄，計(jì)算出合并數(shù)。由此可見(jiàn)，匯總報(bào)表是個(gè)別報(bào)表的簡(jiǎn)單相加，而合并報(bào)表則是在匯總報(bào)表的基礎(chǔ)上，抵銷了重復(fù)性的因素而得到的，這就是兩者的區(qū)別。（5）將合并數(shù)抄到正表中去，就是合并報(bào)表。4．在合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表中，主要闡述了合并報(bào)表編制的一般原理，要求掌握8筆抵銷分錄：

（1）將母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益相抵銷（P686，例1）借：實(shí)收資本201*0*資本公積8000*

盈余公積1000*未分配利潤(rùn)6000*合并價(jià)差201*****

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資30000**

少數(shù)股東權(quán)益7000***

做這筆分錄的技巧是，按順序做分錄。*先將子公司的凈資產(chǎn)（多個(gè)子公司即為匯總數(shù)）抵銷；**再將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資全部轉(zhuǎn)平（注意：必須是合并范圍的長(zhǎng)期股權(quán)投資）；***少數(shù)股東權(quán)益是子公司的凈資產(chǎn)與少數(shù)股權(quán)比例的乘積，一定要計(jì)算準(zhǔn)確；****最后倒推出合并價(jià)差。

（2）將內(nèi)部債權(quán)和內(nèi)部債務(wù)相抵銷（P688例2）借：應(yīng)付賬款3000貸：應(yīng)收賬款3000借：壞賬準(zhǔn)備15

貸：管理費(fèi)用15等

內(nèi)部債權(quán)債務(wù)在抵銷時(shí)，借方是負(fù)債，貸方是債權(quán)，只有這樣才能將虛增的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷。

（3）未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷（包括存貨購(gòu)銷、固定資產(chǎn)交易、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等，P690例3，691例4）

如例3，201*年母公司銷售給子公司一批商品，銷售收入201*0元（不含增值稅，增值稅率17%），成本14000元，則母子公司的分錄為：母：

借：銀行存款23400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入201*0

應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）3400子：

借：庫(kù)存商品201*0

應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）3400貸：銀行存款23400合并抵銷分錄：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入201*0貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本14000

存貨6000

在母子公司分別是兩個(gè)會(huì)計(jì)主體時(shí)，必須各自反映自身的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。在編制合并報(bào)表時(shí)，母子公司為一個(gè)整體，根本不存在銷售，只是將庫(kù)存商品14000元由母公司的倉(cāng)庫(kù)搬到子公司的倉(cāng)庫(kù)，其實(shí)質(zhì)是：

借：庫(kù)存商品子14000貸：庫(kù)存商品母14000

所以，應(yīng)將內(nèi)部銷售收入201*0，內(nèi)部銷售成本14000，以及虛增的存貨價(jià)值（即未實(shí)現(xiàn)的銷售利潤(rùn)）6000進(jìn)行抵銷。至于其余的項(xiàng)目，如銀行存款23400的一增一減；增值稅銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額，已在集團(tuán)內(nèi)相互抵銷。要注意：母子公司所做的分錄，用的是會(huì)計(jì)科目；合并抵銷所做的分錄，用的是報(bào)表項(xiàng)目。不能將抵銷分錄中的存貨寫(xiě)成庫(kù)存商品，因?yàn)榇尕浭菆?bào)表項(xiàng)目，而庫(kù)存商品則是會(huì)計(jì)科目。這個(gè)問(wèn)題在以后做抵銷分錄時(shí)，一定要注意。

（4）盈余公積的抵銷（恢復(fù)）（P693例5）借：提取盈余公積800貸：盈余公積800

這個(gè)抵銷分錄的意義是：盈余公積是根據(jù)國(guó)家的法定要求提取的，并不會(huì)因?yàn)榫幹坪喜��?bào)表而銷失；但在上述第（1）筆抵銷分錄中，已將子公司的盈余公積抵銷，因此，必須將被抵銷的盈余公積再抵銷，即予以恢復(fù)（相當(dāng)于負(fù)負(fù)得正）。本筆抵銷的實(shí)質(zhì)是恢復(fù)盈余公積，與其說(shuō)是抵銷不如說(shuō)是恢復(fù)。

同樣要注意，提取盈余公積不能寫(xiě)成—利潤(rùn)分配提取盈余公積‖，因?yàn)榈咒N分錄必須用報(bào)表項(xiàng)目，而不能用會(huì)計(jì)科目。

（5）內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本的抵銷(包括存貨購(gòu)銷、固定資產(chǎn)交易、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等，P702例7，703例8，705例9)

如例8，原理已在上述抵銷分錄（3）中說(shuō)明。其實(shí)本例的抵銷方法有兩種：方法一：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入201*0貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本14000存貨6000

方法二：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入201*0貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本201*0

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本6000

貸：存貨6000（201*0*30%）

方法二的思路是：將內(nèi)部購(gòu)入的存貨201*0假設(shè)全部已銷，則抵銷分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入201*0

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本201*0

再計(jì)算出內(nèi)部購(gòu)入存貨中未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)6000，則抵銷分錄為：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本6000

貸：存貨6000（201*0*30%）

因?yàn)榇尕浱撛?000，應(yīng)從貸方?jīng)_回；上筆抵銷分錄虛減了主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，應(yīng)從借方增加。在實(shí)際工作中方法二比方法一更簡(jiǎn)便，更實(shí)用，要多加注意。（6）內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的抵銷（P705例10）借：壞賬準(zhǔn)備15貸：管理費(fèi)用15

很顯然，既然因?yàn)閮?nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷使內(nèi)部的應(yīng)收賬款、內(nèi)部的其他應(yīng)收款消失了，其相應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備當(dāng)然要抵銷。

（7）內(nèi)部利息收入和內(nèi)部利息支出的抵銷

如果201*年1月1日母公司發(fā)行100元二年期債券，年利率10%，全部為子公司購(gòu)入，相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：母：

發(fā)行時(shí)借：銀行存款100

貸：應(yīng)付債券面值100

年末利息處理借：財(cái)務(wù)費(fèi)用10（假設(shè)用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)）貸：應(yīng)付債券應(yīng)計(jì)利息子：

購(gòu)入時(shí)借：長(zhǎng)期債權(quán)投資面值100貸：銀行存款100

年末利息處理借：長(zhǎng)期債權(quán)投資應(yīng)計(jì)利息10貸：投資收益10合并抵銷分錄：借：應(yīng)付債券110貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資110借：投資收益10貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用10

在母子公司分別是兩個(gè)會(huì)計(jì)主體時(shí)，必須各自反映自身的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。在編制合并報(bào)表時(shí)，母子公司為一個(gè)整體，根本不存在發(fā)行債券的業(yè)務(wù)，只是將銀行存款100從子公司轉(zhuǎn)移到母公司，其實(shí)質(zhì)是：

借：銀行存款母100貸：銀行存款子100

所以，應(yīng)將由此業(yè)務(wù)所虛增的內(nèi)部應(yīng)付債券、內(nèi)部長(zhǎng)期債權(quán)投資；內(nèi)部財(cái)務(wù)費(fèi)用、內(nèi)部投資收益相抵銷。

（8）將母公司內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配相抵銷（P708例11）借：投資收益6400少數(shù)股東收益1600年初未分配利潤(rùn)3000貸：提取盈余公積1000應(yīng)付利潤(rùn)4000未分配利潤(rùn)6000

對(duì)這筆抵銷分錄，要注意三個(gè)問(wèn)題：一是如何理解。假設(shè)子公司為全資子公司，201*年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)100元，則子公司對(duì)這100元凈利潤(rùn)進(jìn)行了分配；而母公司通過(guò)權(quán)益法核算，也已經(jīng)將子公司的凈利潤(rùn)100元，計(jì)入母公司的投資收益100元，從而母公司的凈利潤(rùn)增加100元，又對(duì)這100元凈利潤(rùn)進(jìn)行了分配。從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)看，子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)100元，分配了兩次，所以應(yīng)沖回子公司的利潤(rùn)分配。另一方面，子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)100元，是通過(guò)子公司的收入-費(fèi)用得到的，在編制合并工作底稿的利潤(rùn)表的匯總數(shù)時(shí)，已經(jīng)直接還原成了損益項(xiàng)目，反映在匯總數(shù)中了；而這100元凈利潤(rùn)，母公司通過(guò)權(quán)益法核算，也反映在了母公司的投資收益中，計(jì)入了母公司的凈利潤(rùn)，所以子公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)100元，從整個(gè)企業(yè)集團(tuán)看，也被計(jì)算了兩次凈利潤(rùn)，所以應(yīng)沖回母公司投資收益。這就是為什么要將母公司內(nèi)部投資收益與子公司利潤(rùn)分配相抵銷的原理。

二是抵銷技巧。這個(gè)抵銷分錄可以從子公司的利潤(rùn)分配表來(lái)完成。借方反映的是子公司利潤(rùn)分配的來(lái)源（即凈利潤(rùn)+年初未分配利潤(rùn)+其他轉(zhuǎn)入=可供分配利潤(rùn)）；貸方反映的是利潤(rùn)分配的去向（即提取盈余公積、應(yīng)付投資者利潤(rùn)和年末未分配利潤(rùn)；注意：年末未分配利潤(rùn)也必須理解為利潤(rùn)分配的一個(gè)去向）。可供利潤(rùn)分配的來(lái)源必然等于利潤(rùn)分配的去向，因而借方的金額必然等于貸方的金額。還要注意，如果存在少數(shù)股權(quán)，則子公司凈利潤(rùn)要按照股權(quán)比例分解為母公司的投資收益和少數(shù)股東收益，反映在借方。

三是強(qiáng)調(diào)，抵銷分錄用的是報(bào)表項(xiàng)目。如上述抵銷分錄貸方的應(yīng)付利潤(rùn)，并不是會(huì)計(jì)科目—應(yīng)付利潤(rùn)‖，也不是資產(chǎn)負(fù)債表中的流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目（如應(yīng)付股利），而是利潤(rùn)分配表中的應(yīng)付利潤(rùn)項(xiàng)目（相當(dāng)于會(huì)計(jì)科目—利潤(rùn)分配應(yīng)付利潤(rùn)‖），這一點(diǎn)是一定要注意的。5．過(guò)分錄中應(yīng)注意的問(wèn)題

在編制完抵銷分錄后，應(yīng)將其過(guò)錄到合并工作底稿中。其中有幾點(diǎn)應(yīng)特別注意：

（1）—未分配利潤(rùn)‖在工作底稿中有兩行，第一行在利潤(rùn)分配表的最后一行，另一行在資產(chǎn)負(fù)債表的凈資產(chǎn)部分。過(guò)分錄時(shí)，只能過(guò)錄到利潤(rùn)分配表中（因?yàn)樵诰幈頃r(shí)總是先編利潤(rùn)表，再編利潤(rùn)分配表，最后編資產(chǎn)負(fù)債表；而且，如果抵銷分錄編制正確，未分配利潤(rùn)的借方與貸方總是相等，在實(shí)際工作中，過(guò)錄與不過(guò)錄結(jié)果一樣）。在利潤(rùn)分配表中計(jì)算出未分配利潤(rùn)后，直接抄到資產(chǎn)負(fù)債表的未分配利潤(rùn)項(xiàng)目中。

（2）—合并價(jià)差‖是長(zhǎng)期投資的—其中數(shù)‖，其結(jié)果應(yīng)包括在長(zhǎng)期投資中。

（3）上述抵銷分錄（8）中的—應(yīng)付利潤(rùn)‖，是利潤(rùn)分配表中的項(xiàng)目，不是資產(chǎn)負(fù)債表中的負(fù)債。

6．在連續(xù)編制合并報(bào)表時(shí)，主要掌握4筆抵銷分錄

（1）連續(xù)編制時(shí)，內(nèi)部應(yīng)收帳款和壞帳準(zhǔn)備的抵銷（P721-724，例15，16，17）如例16：

第一年借：應(yīng)付帳款50000

貸：應(yīng)收帳款50000（第一年末的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷）借：壞帳準(zhǔn)備250

貸：管理費(fèi)用250（內(nèi)部應(yīng)收帳款對(duì)應(yīng)的本年所計(jì)提壞帳準(zhǔn)備的抵銷）第二年借：應(yīng)付帳款66000

貸：應(yīng)收帳款66000（第二年末的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷）

借：壞帳準(zhǔn)備250

貸：年初未分配利潤(rùn)250

這是將第一年內(nèi)部應(yīng)收帳款計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備予以抵銷，調(diào)整第二年年初未分配利潤(rùn)的數(shù)額。因?yàn)楹喜��?bào)表是根據(jù)個(gè)別報(bào)表編制的，不能直接將上年末合并報(bào)表的年末未分配利潤(rùn)抄到第二年合并報(bào)表的年初未分配利潤(rùn)中，否則合并工作底稿就平衡不了。由于第一年管理費(fèi)用調(diào)減了250，年末未分配利潤(rùn)增加了250，第二年初的未分配利潤(rùn)也就增加了250。借：壞帳準(zhǔn)備80

貸：管理費(fèi)用80（內(nèi)部應(yīng)收帳款凈增加對(duì)應(yīng)的本年所計(jì)提壞帳準(zhǔn)備的抵銷）（2）連續(xù)編制時(shí)，內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的抵銷（P729，例19）第一年借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入10000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本10000借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本201*貸：存貨201*

這是內(nèi)部存貨購(gòu)入中的第二種抵銷方法。第二年借：年初未分配利潤(rùn)201*貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本201*借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入15000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本15000借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本2480貸：存貨2480

第二年的三筆抵銷分錄，必須先從整體上看，是內(nèi)部存貨購(gòu)入中的第二種抵銷方法，即先假定內(nèi)部購(gòu)入的存貨全部銷售出去，再計(jì)算第二年末內(nèi)部購(gòu)入存貨未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，進(jìn)行抵銷。第一筆分錄調(diào)整由于第一年的抵銷分錄對(duì)第二年年初未分配利潤(rùn)的影響：上年的第一筆分錄對(duì)年初未分配利潤(rùn)沒(méi)有影響，上年第二筆分錄：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（改為：年初未分配利潤(rùn)）201*貸：存貨（改為：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本）201*

應(yīng)該將上年的損益項(xiàng)目改為年初未分配利潤(rùn)；存貨改為主營(yíng)業(yè)務(wù)成本是因?yàn)榧俣ù尕浫�部都已銷售出去，這樣必然是存貨減少，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本增加。

本年的第二筆分錄是假定本年內(nèi)部購(gòu)入的存貨全部銷售出去；第三筆分錄抵銷年末存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)。

（3）連續(xù)編制時(shí)，內(nèi)部固定資產(chǎn)交易抵銷（P737743，例25，26，27，28，29，30）*例25，假設(shè)內(nèi)部購(gòu)入于201*年1月1日，并按12個(gè)月計(jì)提折舊。201*年年末編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷分錄

將固定資產(chǎn)相關(guān)的銷售收入、銷售成本以及其原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本300000固定資產(chǎn)原價(jià)201*00

將固定資產(chǎn)本年計(jì)提的折舊抵銷：借：累計(jì)折舊40000

貸：管理費(fèi)用40000

201*年年末編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷分錄借：年初未分配利潤(rùn)201*00

貸：固定資產(chǎn)原價(jià)201*00

（上年第一筆分錄使本年初的未分配利潤(rùn)減少201*0）借：累計(jì)折舊40000

貸：年初未分配利潤(rùn)40000

（上年第二筆分錄使本年初的未分配利潤(rùn)增加40000）借：累計(jì)折舊40000

貸：管理費(fèi)用40000

201*年年末編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷分錄

借：年初未分配利潤(rùn)201*00貸：固定資產(chǎn)原價(jià)201*00

（將第三年末固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷）借：累計(jì)折舊80000

貸：年初未分配利潤(rùn)80000

（前兩年此筆分錄使本年初的未分配利潤(rùn)增加80000）借：累計(jì)折舊40000

貸：管理費(fèi)用40000

201*年年末編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷分錄借：年初未分配利潤(rùn)201*00

貸：固定資產(chǎn)原價(jià)201*00

（將第四年末固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷）借：累計(jì)折舊1201*0

貸：年初未分配利潤(rùn)1201*0

（前三年此筆分錄使本年初的未分配利潤(rùn)增加1201*0）借：累計(jì)折舊40000貸：管理費(fèi)用400201*年年末編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷分錄(例27，201*年12月31日?qǐng)?bào)廢，清理收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入)

借：年初未分配利潤(rùn)201*00貸：營(yíng)業(yè)外收入201*00

（第五年末固定資產(chǎn)已被清理，固定資產(chǎn)原價(jià)減少，改為營(yíng)業(yè)外收入，因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)價(jià)值在清理時(shí)都最終體現(xiàn)在營(yíng)業(yè)外收支中。如果本例的清理結(jié)果是計(jì)入到營(yíng)業(yè)外支出中，則上述貸方應(yīng)改為營(yíng)業(yè)外支出）借：營(yíng)業(yè)外收入160000

貸：年初未分配利潤(rùn)160000

（將累計(jì)折舊改為營(yíng)業(yè)外收入，是因?yàn)槔塾?jì)折舊是固定資產(chǎn)的備抵科目，在清理時(shí)都最終體現(xiàn)在營(yíng)業(yè)外收支中）借：營(yíng)業(yè)外收入40000

貸：管理費(fèi)用40000

（將累計(jì)折舊改為營(yíng)業(yè)外收入，是因?yàn)槔塾?jì)折舊是固定資產(chǎn)的備抵科目，在清理時(shí)都最終體現(xiàn)在營(yíng)業(yè)外收支中）

（4）連續(xù)編制時(shí)，內(nèi)部提取的盈余公積的抵銷（P746，例32）

借：年初未分配利潤(rùn)4000000貸：盈余公積4000000

（恢復(fù)以前年度提取的盈余公積。留存收益分為兩部分，被指定用途部分稱為盈余公積，沒(méi)有指定用途部分稱為未分配利潤(rùn)；所以，如果盈余公積增加，必然未分配利潤(rùn)減少）借：提取盈余公積1600000貸：盈余公積1600000

（恢復(fù)本年度提取的盈余公積）

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